El pasado 28 de diciembre se publicó en el Boletín Oficial del Estado la Ley 16/2012, la adopción de diversas medidas tributarias dirigidas a la consolidación de las finanzas públicas y al impulso de la actividad económica (Ley de Medidas Tributarias) así como la Ley 17/2012, de 27 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para 2013.
Principales novedades aplicables al Impuesto de Sociedades:
1.1) Limitación de las amortizaciones fiscalmente deducibles.
Aplicable a las entidades que no tienen la consideración de empresa de reducida dimensión (INCN > 10 millones euros). Con efectos para los periodos impositivos 2013 y 2014, la amortización contable del inmovilizado material, inmaterial e inversiones inmobiliarias sólo será deducible hasta el 70%de la que hubiera resultado deducible. La amortización contable no deducible por la aplicación de esta norma se deducirá a partir del primer periodo impositivo que se inicie dentro del año 2015 de forma lineal durante 10 años o durante la vida útil del bien a opción del sujeto pasivo.
1.2) Prorroga del tipo de gravamen reducido por creación y mantenimiento de empleo.
Se extiende al periodo 2013 la aplicación de tipo reducido de gravamen para entidades cuyo INCN < 5 millones euros, que tengan una plantilla < 25 empleados, y creen o mantengan empleo. Podrán aplicar el 20% a los primeros 300.000 € y la base restante al 25%.
1.3) Limitación a la deducibilidad en el IS de gastos derivados de la extinción de la relación laboral o mercantil, o ambas
En sintonía con las modificaciones del régimen de las indemnizaciones en el IRPF por extinción de la relación laboral común o especial, o mercantil, o ambas, por despido o cese, serán no deducibles en el Impuesto sobre Sociedades las cuantías satisfechas que excedan de 1.000.000 de euros o del exceso sobre el importe exento por aplicación de las disposiciones de la Ley del IRPF, aun cuando se satisfaga en diferentes períodos impositivos. La aplicación de dicha limitación no aplicará en el caso de relaciones laborales o mercantiles extinguidas con anterioridad al 1 de enero de 2013.
1.4) Actualización de Balances.
La ley de medidas tributarias ha regulado una actualización fiscal de balance con carácter voluntario. Se pueden acoger a esta opción los sujetos pasivos del IS y los del IRPF (que realicen actividades empresariales y ajusten su contabilidad al Código de Comercio), así como los sujetos pasivos del IRNR que actúen en España por medio de un establecimiento permanente (EP). En el caso de sujetos pasivos que tributen en el régimen de consolidación fiscal las operaciones de actualización se practicarán en régimen individual.
Serán actualizables:
a) elementos del inmovilizado material e inversiones inmobiliarias, situados en España o en el extranjero. No obstante, en el caso de los contribuyentes por el IRNR deben estar afectos al EP. También cabe la actualización respecto de:
b) Elementos adquiridos en régimen de arrendamiento financiero si bien, el mantenimiento de los efectos de la actualización se condiciona al ejercicio de la opción de compra.
c) Elementos patrimoniales correspondientes a acuerdos de concesión registrados como activo intangible por las empresas concesionarias que deban aplicar los criterios contables establecidos por la Orden EHA/3362/2010, de 23 de diciembre, por la que se aprueban las normas de adaptación del Plan General de Contabilidad a las empresas concesionarias de infraestructuras públicas.
d) La opción por la actualización requiere que afecte a todos los elementos que sean susceptibles de actualización, salvo en el caso de los inmuebles en el que podrá optarse elemento por elemento, en cuyo caso deberá distinguirse entre el valor del suelo y el de la construcción.
Los elementos actualizables son los que figuren en el primer balance cerrado con posterioridad a la entrada en vigor de esta Ley esto es 28 de diciembre de 2012.
El hecho imponible se entiende producido en el caso e personas jurídicas en el momento en el órgano competente apruebe el balance actualizado y en el caso de personas físicas cuando se formule el mismo. Será exigible el día que se presente la declaración relativa al período impositivo al que corresponda el balance actualizado, para los contribuyentes de IRPF, el día que se presente la declaración correspondiente al periodo impositivo 2012.
El gravamen es único del 5% sobre el importe de la revalorización. El gasto derivado del mismo no tendrá la consideración de deducible y se cargara a la misma cuenta de reserva de revaloración. Se liquidará e ingresara juntamente con la declaración del IS.
Calculo de la actualización: el procedimiento es el siguiente:
a) Se determinará el Valor Neto Contable del elemento patrimonial (aunque la norma no lo aclara entendemos que el valor neto debe determinarse atendiendo a las amortizaciones y deterioros que fueron fiscalmente deducibles).
b) El Valor Neto Actualizado se determinará mediante la aplicación tanto al coste de adquisición, atendiendo al año de adquisición o producción del elemento patrimonial, como a las amortizaciones que fueron fiscalmente deducibles, atendiendo al año en que se realizaron, de los coeficientes establecidos en la norma. Para los elementos que fueron objeto de actualización conforme al Real Decreto-ley 7/1996, de 7 de junio los coeficientes se aplicarán sobre el precio de adquisición y sobre las amortizaciones que fueron fiscalmente deducibles correspondientes al mismo, sin tomar en consideración el importe del incremento neto de valor resultante de las operaciones de actualización. Por otra parte, en el caso de entidades de crédito y aseguradoras, no se tendrán en cuenta las revalorizaciones de los inmuebles que se hayan podido realizar, como consecuencia de la primera aplicación, de sus normas contables y que no tuvieron incidencia fiscal.
c) La diferencia entre el Valor Neto Contable y el Valor Neto Actualizado deberá ponderarse en función del coeficiente de financiación propia (conocido como coeficiente “K”) existente en el período de tenencia del elemento o, de ser menor y a elección del sujeto pasivo, en los cinco ejercicios anteriores a la fecha del balance de actualización. El importe resultante de multiplicar la diferencia entre el Valor Neto Contable y el Valor Neto Actualizado, en su caso, por el referido porcentaje “K” determinará el importe de la actualización. La norma añade que los nuevos valores actualizados no podrán exceder del valor de mercado, lo que pudiera llegar a ser una fuente de litigiosidad. Asimismo, el saldo de la cuenta “reserva de revalorización de la Ley 16/2012, de 27 de diciembre” no podrá tener carácter deudor, ni en relación al conjunto de las operaciones de actualización ni en relación a la actualización de algún elemento patrimonial.
El incremento neto de valor resultante de la operación de actualización se amortizará a partir del primer período impositivo que se inicie a partir de 1 de enero de 2015, durante aquellos periodos que resten por completar la vida útil del elemento.
La reserva generada con motivo de la actualización será indisponible en tanto no sea comprobada por la Administración, para lo cual se concede un plazo de tres años a contar desde la fecha de presentación de la declaración. No obstante, a estos efectos no se entenderá que se ha dispuesto del saldo de la cuenta en los siguientes casos:
a) Cuando el socio o accionista ejerza su derecho a separarse de la sociedad.
b) Cuando el saldo de la cuenta se elimine, total o parcialmente, como consecuencia de operaciones a las que sea de aplicación el Régimen Especial de Fusiones y Escisiones del Capítulo VIII del Título VII del TRLIS.
c) Cuando la entidad deba aplicar el saldo de la cuenta en virtud de una obligación de carácter legal.
Comprobada la reserva o transcurridos los tres años, cabe aplicar la reserva si bien exclusivamente a compensar pérdidas o para ampliar capital. Únicamente transcurridos diez años desde el cierre contable que incluyó la actualización la reserva será de libre disposición. No obstante, el referido saldo sólo podrá ser objeto de distribución, directa o indirectamente, cuando los elementos patrimoniales actualizados estén totalmente amortizados, hayan sido transmitidos o dados de baja en el balance. La distribución de esta reserva dará derecho a la deducción por doble imposición de dividendos prevista en el artículo 30 de la Ley. Las pérdidas o deterioros que se registren en un futuro en relación con los elementos actualizados se minorarán en el importe de la actualización registrada. Esta previsión no será de aplicación a los contribuyentes por IRPF. Deberá incluirse en la memoria de las cuentas anuales correspondientes a los ejercicios en que los elementos actualizados se hallen en el patrimonio de la entidad, información relativa a dicha actualización.
1.5) Coeficientes de corrección monetaria para la transmisión de inmuebles.
Se actualizan los coeficientes de corrección monetaria aplicables sobre el precio de adquisición o coste de producción y sobre las amortizaciones contabilizadas, en caso de transmisión de bienes inmuebles.
